销售商品收入的账务处理(要点 难点)
(一)一般销售商品业务
在进行销售商品的会计处理时，首先要考虑销售商品收入是否符合收入确认条件。
通常情况下，销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入;交款提货销售商品的，在开出发票账单收到货款时确认收入。
交款提货销售商品，是指购买方已根据企业开出的发票账单支付货款并取得提货单的销售方式。在这种方式下，购货方支付货款取得提货单，企业尚未交付商品，销售方保留的是商品所有权上的次要风险和报酬，商品所有权上的主要风险和报酬已经转移给购货方，通常应在开出发票账单收到货款时确认收入。
销售商品收入在确认时：
借：应收账款(应收票据、银行存款)
贷：主营业务收入
应交税费-应交增值税(销项税额)
同时要结转成本：
借：主营业务成本
贷：库存商品
(二).已经发出但不符合销售商品收入确认条件的商品
如果企业售出商品不符合销售商品收入确认的五个条件中的任何一条，均不应确认收入。为了单独反映已经发出但尚未确认销售收入的商品成本，企业应增设“发出商品”科目。该科目核算一般销售方式下，已经发出但尚未确认销售收入的商品成本。
1.当发出商品，不能确认收入时：
借：发出商品
贷：库存商品
2.若发出商品时，已经开出了增值税专用发票(纳税义务已发生)，则应确认应交销项税
借：应收账款
贷：应交税费-应交增值税(销项税)
3.当发出商品，可以确认收入时，在确认收入的同时应该结转发出商品的成本：
借：主营业务成本
贷：发出商品
【例4—4】A公司于2009年3月3日采用托收承付结算方式向B公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明售价为l00 000元，增值税税额为l7 000元;该批商品成本为60 000元。A公司在销售该批商品时已得知B公司资金流转发生暂时困难，但为了减少存货积压，同时为了维持与B公司长期以来建立的商业关系，A公司仍将商品发出，并办妥托收手续。假定A公司销售该批商品的纳税义务已经发生。
发出商品时：
借：发出商品60 000
贷：库存商品 60 000
同时，因A公司销售该批商品的纳税义务已经发生，应确认应交的增值税销项税额：
借：应收账款17 000
贷：应交税费——应交增值税(销项税额)17 000
(注：如果销售该批商品的纳税义务尚未发生，则不作这笔处理，待纳税义务发生时再作应交增值税处理)
假定2009年11月A公司得知B公司经营情况逐渐好转，B公司承诺近期付款，A 公司应在B公司承诺付款时确认收入，应编制如下会计分录：
借：应收账款100 000
贷：主营业务收入100 000
同时结转成本：
借：主营业务成本 60 000
贷：发出商品60 000
假定A公司于2009年12月6日收到B公司支付的货款，应编制如下会计分录：
借：银行存款 1l7 000
贷：应收账款117 000
(三)、涉及现金折扣、商业折扣、销售折让时，销售商品收入金额的确定方法及核算如下：
1.商业折扣――是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。
企业销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。
2.现金折扣――是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。
注意：
①企业销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣在实际发生时计入当期财务费用。
②在计算现金折扣时，还应注意销售方是按不包含增值税的价款提供现金折扣，还是按包含增值税的价款提供现金折扣，两种情况下购买方享有的折扣金额不同。(注：做题时严格按题目要求，题目不指明，一律按发票金额打折)
其会计分录如下：
(1)销售商品时：
借：应收账款 (总价)
贷：主营业务收入
应交税费——应交增值税(销项税)
银行存款 (代垫运杂费、包装费等)
(2)收取货款时：
①买方在折扣期内付款：
借：银行存款(净价)
财务费用(现金折扣数额)
贷：应收账款(总价)
②若买方未在折扣期内付款：
借：银行存款
贷：应收账款
【例4—5】甲公司为增值税一般纳税企业，2009年3月1日销售A商品l0 000件，每件商品的标价为20元(不含增值税)，每件商品的实际成本为12元，A商品适用的增值税税率为l7%;由于是成批销售，甲公司给予购货方l0%的商业折扣，并在销售合同中规定现金折扣条件为2/10，1/20，N/30;A商品于3月1日发出，符合销售实现条件，购货方于3月9日付款。假定计算现金折扣时考虑增值税。
本例涉及商业折扣和现金折扣问题，首先需要计算确定销售商品收入的金额。根据销售商品收入金额确定的有关规定，销售商品收入的金额应是未扣除现金折扣但扣除商业折扣后的金额，现金折扣应在实际发生时计入当期财务费用。因此，甲公司应确认的销售商品收入金额为180 000(20×10 000—20×10 000×10%)元，增值税销项税额为30 600(180 000 ×17%)元。购货方于销售实现后的l0日内付款，享有的现金折扣为4 212[(180 000 4—30 600)×2%]元。甲公司应编制如下会计分录：
(1)3月1日销售实现时：
借：应收账款 210 600
贷：主营业务收入l80 000
应交税费——应交增值税(销项税额) 30 600
借：主营业务成本(12×10 000)120 000
贷：库存商品 120 000
(2)3月9日收到货款时：
借：银行存款206 388
财务费用4 212
贷：应收账款 210 600
本例中，若购货方于3月19 付款，则享受的现金折扣为2 106[(180 000 30 600)×1%]元，甲公司在收到货款时的会计分录为：
借：银行存款 208 494
财务费用 2 106
贷：应收账款 210 600
若购货方于3月底才付款，则应按全额付款。甲公司在收到货款时的会计分录为：
借：银行存款 210 600
贷：应收账款210 600
【例题1·单选题】甲企业销售A产品每件500元，若客户购买100件(含100件)以上可得到10%的商业折扣。乙公司于2009年7月10日向甲企业购买A产品200件，款项尚未支付。按规定现金折扣条件为2/10，1/20，n/30。适用的增值税税率为17%。该企业于7月28日收到该笔款项时，应给予乙公司的现金折扣为( )元。(假定计算现金折扣时考虑增值税)
A、1000B、1053C、900D、2106
【答案】B
解析：甲企业确认的应收账款=200×500×(1-10%)×(1 17%)=105300(元)，乙公司在20天内付款，应给予的现金折扣金额=105300×1%=1053(元)。
(3)销售折让――是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。
销售折让如发生在确认销售收入之前，则应在确认销售收入时直接按扣除销售折让后的金额确认;
已确认销售收入的售出商品发生销售折让，且不属于资产负债表日后事项的，应在发生时冲减当期销售商品收入;如按规定允许扣减增值税税额的，还应冲减已确认的应交增值税销项税额。
其会计处理：
借：主营业务收入
应交税费-应交增值税(销项税额)
贷：应收账款
如果发生销售折让前，因该销售在货款回收上存在不确定性或其他情况尚未确认收入，则应直接按扣除折让后的金额确认收入。此种情况下会计处理
发出商品时：
借：发出商品
贷：库存商品
确认收入时：
借：应收账款
贷：主营业务收入(按照扣除销售折让后的金额确认)
应交税费-应交增值税(销项税额)
结转成本:
借：主营业务成本
贷：发出商品
【例4—6】甲公司销售一批商品给乙公司，开出的增值税专用发票上注明的售价为l00 000元，增值税税额为l7 000元。该批商品的成本为70 000元。货到后乙公司发现商品质量不符合合同要求，要求在价格上给予5%的折让。乙公司提出的销售折让要求符合原合同的约定，甲公司同意并办妥了相关手续，开具了增值税专用发票(红字)。假定此前甲公司已确认该批商品的销售收入，销售款项尚未收到，发生的销售折让允许扣减当期增值税销项税额。甲公司应编制如下会计分录：
(1)销售实现时：
借：应收账款 117 000
贷：主营业务收入l00 000
应交税费——应交增值税(销项税额) 17 000
借：主营业务成本70 000
贷：库存商品 700 000
(2)发生销售折让时：
借：主营业务收入(100 000 ×5%)5 000
应交税费——应交增值税(销项税额)850
贷：应收账款5 850
(3)实际收到款项时：
借：银行存款 111 l50
贷：应收账款111 150
本例中，假定发生销售折让前，因该项销售在货款收回上存在不确定性，甲公司未
确认该批商品的销售收入，纳税义务也未发生;发生销售折让后2个月，乙公司承诺近期付款。则甲公司应编制如下会计分录：
(1)发出商品时：
借：发出商品70 000
贷：库存商品 70 000
(2)乙公司承诺付款，甲公司确认销售时：
借：应收账款 111 150
贷：主营业务收入(100 000—100 000 ×5%)95 000
应交税费——应交增值税(销项税额) 16 150
借：主营业务成本 70 000
贷：发出商品 70 000
(3)实际收到款项时：
借：银行存款 111 150
贷：应收账款 111 150
(四)、销售退回的处理
销售退回是企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货
(1)销售退回发生在收入确认之前：转回发出商品即可，即
借：库存商品
贷：发出商品
(2)如果销售退回发生在收入确认之后，不管何时销售一般应冲减退回当月的销售收入(资产负债表日后事项除外)，同时冲减退回当月的销售成本;企业发生退回，如按规定允许冲减退回当月销项税额的，同时用冲减应交税费-应交增值税(销项税)，若该项销售退回已经发生现金折扣的，应同时调整相关财务费用的金额。
借：主营业务收入
应交税费-应交增值税(销项税额)
贷：银行存款(应收账款)
财务费用 (冲减的现金折扣)
借：库存商品
贷：主营业务成本
【例4—9】甲公司在2008年3月18日向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的售价为50 000元，增值税税额为8 500元。该批商品成本为26 000元。为及早收回货款，甲公司和乙公司约定的现金折扣条件为：2/10，1/20，N/30。乙公司在2008年3月27日支付货款。2008年7月5日，该批商品因质量问题被乙公司退回，甲公司当日支付有关退货款。假定计算现金折扣时不考虑增值税。甲公司应编制如
下会计分录：
(1)2008年3月18日销售实现时：
借：应收账款58 500
贷：主营业务收入 50 000
应交税费——应交增值税(销项税额)8 500
借：主营业务成本 26 000
贷：库存商品26 000
(2)2008年3月27日收到货款时，发生现金折扣l 000(50 000×2%)元，实际收款57 500元，
借：银行存款 57 500
财务费用1000
贷：应收账款 58 500
(3)2008年7月5日销售退回时
借：主营业务收入 50000
应交税费-应交增值税(销项税额) 8500
贷：银行存款(应收账款)57500
财务费用 (冲减的现金折扣)1000
借：库存商品 26000
贷：主营业务成本26000
(五)、采用预收款方式销售商品
预收款销售商品，是指购买方在商品尚未收到前按合同或协议约定分期付款，销售方在收到最后一笔款项时才交货的销售方式。
预收款销售方式下，销售方通常应在发出商品时确认收入，在此之前预收的货款应确认为预收账款。
(六).采用支付手续费方式委托代销商品
采用支付手续费方式委托代销商品，是指委托方和受托方签订合同或协议，委托方根据合同或协议约定向受托方计算支付代销手续费，受托方按照合同或协议规定的价格销售代销商品的销售方式。
在这种销售方式下，委托方在发出商品时，通常不应确认销售商品收入，而应在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入，同时将应支付的代销手续费计入销售费用;
受托方应在代销商品销售后，按合同或协议约定的方法计算确定代销手续费，确认劳务收入。
采用支付手续费方式委托代销商品双方的会计分录如下：
1.委托方：
(1)当发出委托代销商品时：
借：委托代销商品
贷：库存商品
(2)收到代销清单时：按代销清单上注明的商品数量，确认收入
借：应收账款
贷：主营业务收入
应交税费-应交增值税(销项税)
(3)结转成本：
借：主营业务成本
贷：委托代销商品
(4)手续费应计入“销售费用”：
借：销售费用
贷：应收账款
(5)收到货款：
借：银行存款
贷：应收账款
2.受托方：
(1)收到受托代销商品时,按接收价(合同、协议约定的售价)
借：受托代销商品
贷：受托代销商品款
(2)实际销售商品时：
借：银行存款
贷：受托代销商品(按照售价，一般与委托方确认的价格相符)
应交税费-应交增值税(销项税额)
同时：借：应交税费-应交增值税(进项税)(按委托方开具的专用发票注明的税款)
贷：应付账款
(3)向委托方支付货款：
借：应付账款
受托代销商品款
贷：银行存款
其他业务收入
【例4—11】甲公司委托丙公司销售商品200件，商品已经发出，每件成本为60 元。合同约定丙公司应按每件100元对外销售，甲公司按售价的10%向丙公司支付手续费。丙公司对外实际销售l00件，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为10 000 元，增值税税额为l 700元，款项已收到。甲公司收到丙公司开具的代销清单时，向丙公司开具一张相同金额的增值税专用发票。假定：甲公司发出商品时纳税义务尚未发生：甲公司采用实际成本核算，丙公司采用进价核算代销商品。
甲公司应编制如下会计分录：
(1)发出商品时：
借：委托代销商品l2 000
贷：库存商品 l2 000
(2)收到代销清单时：
借：应收账款11 700
贷：主营业务收入 10 000
应交税费——应交增值税(销项税额)1 700
借：主营业务成本 6 000
贷：委托代销商品 6 000
借：销售费用 1 000
贷：应收账款 1 000
代销手续费金额=10 000×10%=1 000(元)
(3)收到丙公司支付的货款时：
借：银行存款l0 700
贷：应收账款 10 700
丙公司的会计分录如下：
(1)收到商品时：
借：受托代销商品20 000
贷：受托代销商品款20 000
(2)对外销售时：
借：银行存款11 700
贷：受托代销商品 l0 000
应交税费——应交增值税(销项税额)1 700
(3)收到增值税专用发票时：
借：应交税费——应交增值税(进项税额)1 700
贷：应付账款1 700
借：受托代销商品款10 000
贷：应付账款10 000
(4)支付货款并计算代销手续费时：
借：应付账款 11 700
贷：银行存款l0700
其他业务收入l 000
【2008年单选】企业采用支付手续费方式委托代销商品，委托方确认商品销售收入的时间是()。
A.签订代销协议时 B.发出商品时 C.收到代销清单时 D.收到代销款时
答案：C
【例题2•多选题】下列有关销售商品收入的处理中，不正确的有( )。
A.在采用支付手续费的委托代销方式下销售商品，发出商品时即可确认收入
B.当期售出已确认销售商品收入的商品被退回时，直接冲减退回当期的收入、成本
C.当期售出的商品已经确认销售商品收入，发生销售折让时，将发生的销售折让冲减当期的收入和税金
D.当期售出的已确认销售商品收入的商品发生销售折让时，直接将发生的销售折让作为当期的销售费用处理
【答案】AD
解析：在采用支付手续费委托代销方式下，委托方在收到代销清单时才能确认收入。当期售出的已确认销售商品收入的商品发生销售折让时，将发生的销售折让冲减当期的收入和税金。
(七)销售材料等存货
1.企业销售原材料、包装物等存货实现的收入以及结转的相关成本，通过“其他业务收入““其他业务成本”科目核算。
企业销售原材料等确认其他业务收入时：分录
借：应收账款(银行存款等)
贷：其他业务收入
应交税费-应交增值税(销项税)
结转出售原材料等的实际成本时：
借：其他业务成本
贷：原材料
2.企业出租固定资产、无形资产、包装物和商品等收入通过“其他业务收入”核算;出租固定资产的摊销额、出租无形资产的摊销额、出租包装物的成本或摊销额通过“其他业务成本”核算。
【例4-l2】甲公司销售一批原材料，开出的增值税专用发票上注明的售价为10 000元.
增值税税额为l 700元，款项已由银行收妥。该批原材料的实际成本为9 000元。甲公司应编制如下会计分录：
(1)取得原材料销售收入：
借：银行存款 ll 700
贷：其他业务收入 l0000
应交税费——应交增值税(销项税额) 1 700
(2)结转已销原材料的实际成本：
借：其他业务成本 9 000
贷：原材料 9 000
【2008年单选】下列各项中，应计入其他业务成本的是( )。
A.库存商品盘亏净损失B.经营租出固定资产折旧C.向灾区捐赠的商品成本D.火灾导致原材料毁损净损失
答案：B
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